詐欺の抑止

2002年にサーベンス・オクスリー法が施行されて以来、詐欺の抑止は世間の認知度と注目を集めるようになりました。サーベンス・オクスリー法を通じて制定された多くの改革の中で、1つの大きな目標は、エンロン、ワールドコム、ウェイスト・マネジメントなどの企業スキャンダルを受けて、金融市場の信頼性に対する国民の信頼を取り戻すことでした。サーベンス・オクスリー法の第404条は、上場企業に財務報告に対する内部統制の独立した監査を実施することを義務付けました。本質的に、サーベンス・オクスリー法を可決した米国議会の意図は、投資家の信頼を高めるために財務報告の精度を高めるために、財務上の虚偽表示 (詐欺) を積極的に抑止しようとすることでした。この同じ概念が詐欺抑止の議論にも当てはまります。

最近まで、不正行為の抑止は、1 つの共通の定義で明確に特定されていませんでした。米国公認会計士協会 (AICPA) の実務支援シリーズ、「GAAS 監査における不正行為の検出: SAS No. 99 実装ガイド」(明示的)、トレッドウェイ委員会支援組織委員会 (COSO) の「内部統制 - 統合フレームワーク」(暗黙的)、全米公認評価アナリスト協会の公認不正行為抑止アナリスト (CFD) 資格 (最近、公認フォレンジック財務アナリスト (CFFA) 資格に統合) など、多くの権威ある情報源で議論されてきましたが、「不正行為の抑止」という用語の実際の定義を見つけるのは困難でした。

詐欺の抑止は、詐欺は偶然に起こるものではなく、詐欺は発生条件が整った場所で発生するという前提に基づいています。詐欺の抑止は、詐欺の根本原因と助長要因を攻撃します。この分析により、プロセスにおける潜在的な詐欺の機会が明らかになる場合がありますが、詐欺の原因となる要因を削減または排除するために組織の手順を改善することが詐欺に対する唯一の最善の防御であるという前提で実行されます。詐欺の抑止には、短期的 (手順) および長期的 (文化) の両方の取り組みが含まれます。

不正抑止は不正の早期発見とは異なり、この点はしばしば混乱を招きます。不正の発見には、不適合な取引の兆候を特定するために過去の取引をレビューすることが含まれます。抑止には、不正の促進要因に影響を与える条件と手順の分析が含まれ、本質的には、既存のプロセス定義とそのプロセスを操作する人々を考慮して、将来何が起こる可能性があるかを検討します。抑止は、入力要因を減らす予防策です」^[1]

抑止は、是正や検出とは異なります。不健康な体重増加とそれに対する対応策を考えると、類似点が生まれます。不健康な体重増加を抑止する対策を特定することが、この類似点における不正行為の抑止を理解する鍵となります。

• 運動＝矯正
  • すでに体重が増えている
  • 体重増加に気づいたらすぐに運動して体重増加量を減らす
  • 体重増加に気づかないまま時間が経つほど、さらに太りすぎになる。
• 規模 = 早期発見
  • 体重計は、目に見えてわかる前に体重増加を検出するために使用されます
  • 体重が増加しない限り何も検出しない
  • 体重計の数字が高ければ、すでに体重は増えている。
• 原因の除去＝抑止
  • 食事から不健康な食品を排除する
  • 肥満を永続させる習慣（例：運動不足）の除去
  • 肥満リスクに対する意識の向上（例：初等教育における健康クラス）

抑止には詐欺を引き起こす可能性のある要因を排除することが含まれるのに対し、予防には既存の詐欺を特定して阻止することが含まれます。^{[引用が必要]}

詐欺のトライアングル

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詐欺を抑止するために排除すべき原因要因（上記参照）は、詐欺または妥協のトライアングルでよく説明されます。このアイデアは、ドナルド・R・クレッシーとエドウィン・サザーランドの論文で初めて提唱されました。この用語は後にスティーブ・アルブレヒトによって造られました。^[2]詐欺のトライアングルは、あらゆる詐欺の状況に存在する3つの要因を説明します。

1. 動機（または圧力） - 詐欺を犯す必要性（金銭の必要性など）
2. 合理化 – 詐欺を正当化する詐欺師の考え方。
3. 機会 – 不正行為が発生する状況 (多くの場合、内部統制が弱いか存在しない場合)。

不正行為のトライアングルを破ることが不正行為の抑止の鍵です。不正行為のトライアングルを破るということは、不正行為の可能性を減らすために、組織が不正行為のトライアングルの要素の 1 つを排除する必要があることを意味します。「3 つの要素のうち、機会の排除は内部統制システムによって最も直接的に影響を受け、一般的に不正行為の抑止に最も有効な手段となります」(Cendrowski、Martin、Petro、『不正行為抑止ハンドブック』)。

監査基準書第 99 号 (SAS 99)、財務諸表監査における不正の検討は、「サーベンス・オクスリー法の成立以降に発表された最初の主要な監査基準」です (AICPA、GAAS 監査における検出: SAS No. 99 実装ガイド)。この基準は、監査人が財務諸表監査中に不正を検出するのを支援することを目的としていましたが、その適用範囲はより広範でした。「SAS No. 99 は、不正を検出するだけでなく、すべての重要な虚偽表示を検出し、財務報告プロセスの品質を向上させることで、監査の品質を大幅に向上させる可能性があります」(AICPA、GAAS 監査における不正検出: SAS No. 99 実装ガイド)。

SAS 99 実務ガイドでは、主な焦点である不正検出に加えて不正抑止についても説明しています。「不正の防止、検出、抑止は経営陣の責任であるため、新しい不正 SAS では、経営陣が不正による重大な虚偽記載のリスクに対処するプログラムとコントロールを設計したかどうか、またそれらのプログラムとコントロールが運用されているかどうかを判断することが求められています」(AICPA、GAAS 監査における検出: SAS No. 99 実装ガイド)。本質的に、AICPA は、すでにリスク領域として特定されている領域に対してリスクを軽減するコントロールと手順 (軽減コントロール)を実装することで不正抑止を実現できるとしています。

COSO の「内部統制 - 統合フレームワーク」(COSO モデル) では、不正行為の抑止の基盤となる、相互に関連する 5 つの内部統制コンポーネントについて説明しています。これらの内部統制要素は、不正行為のトライアングルの「機会」要因を排除して、不正行為を最も効果的に制限するための手段です。実際、公認不正検査士協会 (ACFE) の2002 年職業上の不正行為と濫用に関する全国報告書では、不正行為の 46.2% は、被害者が不正行為を防止するための十分な管理を欠いていたために発生していることが示されています。5 つの COSO コンポーネントは次のとおりです。

統制環境は、内部統制とその企業にとっての重要性に関する企業のトップマネジメント、取締役、所有者の全体的な姿勢を反映するアクション、ポリシー、手順で構成されます。統制環境のサブコンポーネントには、誠実性と倫理観、能力への取り組み、取締役会または監査委員会の参加、経営陣の哲学と運営スタイル、組織構造、権限と責任の割り当て、人事ポリシーと実践 (Arens、Elder、Beasley、監査および保証サービス)などがあります。

「リスク評価とは、ビジネス環境を将来に向けて調査し、組織の目標達成を妨げる可能性のあるものを特定することです。詐欺の抑止に関連して、リスク評価には、組織の内部統制構造を破り、資産を危険にさらし、経営陣から行動を隠す可能性のある内部および外部の手段の特定が含まれます。リスク評価は創造的なプロセスです。可能な限り多くの潜在的な脅威を特定し、それらを評価し、どの脅威に行動が必要か、その行動の優先順位を決定する必要があります」(Cendrowski、Martin、Petro、『詐欺抑止ハンドブック』)。

「他の 4 つのコンポーネントに含まれるものに加えて、組織の目的達成におけるリスクに対処するために必要な措置が講じられるよう支援するポリシーと手順」(Arens、Elder、Beasley、監査および保証サービス)。 「統制手順は、不正行為抑止活動の主要な焦点領域でもあります。統制手順が適切に定義されておらず、組織内で一貫して実施されていない場合、不正行為の機会が生じます」(Cendrowski、Martin、Petro、不正行為抑止ハンドブック)。 「資産保護の場合、これには通常、不正行為の影響を受けやすい組織内の資産を特定し、資産の持ち出しや持ち出しの隠蔽ができないような統制手順を定義することが含まれます。不正行為抑止には、これらの統制手順を積極的に調査し、組織内で適切に設計され、実際に機能していることを確認することが含まれます」(Cendrowski、Martin、Petro、不正行為抑止ハンドブック)。 統制活動は、通常、次の 5 つの特定の統制活動に分類されます。1) 職務の適切な分離。 2) 取引および活動の適切な承認、3) 十分な文書および記録、4) 資産および記録の物理的な管理、および 5) パフォーマンスの独立したチェック (Arens、Elder、Beasley、監査および保証サービス)。

「情報とコミュニケーションは、組織内の 2 方向の情報の流れに関係しています。まず、情報はライン機能に下向きに流れ、必要に応じて最良かつ最も正確な情報を提供して、機能が可能な限り最高の結果を出せるようにする必要があります。次に、パフォーマンスに関する情報は、公式および非公式の両方のコミュニケーション チャネルを通じて経営陣を通じて上向きに流れ、客観的なフィードバックを提供する必要があります。両方のコミュニケーション チャネルが組織を保護するために効果的に機能する必要があります」(Cendrowski、Martin、Petro、The Handbook of Fraud Deterrence )。

「監視活動は、内部統制のパフォーマンスの質を経営陣が継続的または定期的に評価し、統制が意図したとおりに機能し、状況の変化に応じて適切に修正されているかどうかを判断します」（Arens、Elder、Beasley、監査および保証サービス）。 「監視には、不正防止と不正検出の両方の活動が含まれます。まず、経営陣（経営陣の一部が不正行為者だった場合はどうなりますか？ - 裁判官 -MIDLANDS STATE UNIVERSITY）は、すべての管理プロセスが設計および承認どおりに実行されていることを確認する必要があります。手順の正しい実行を確認するための管理コンプライアンス分析により、不適切に変更された管理や承認どおりに実行されていない管理が明らかになる場合があります。この管理の弱点は、不正の機会をもたらす可能性があります。これらの弱点を積極的に特定し、弱点を修正することが、監視プロセスの不正防止の側面です」（Cendrowski、Martin、Petro、The Handbook of Fraud Deterrence）。

• 2009 年 IT 監査ベンチマーク調査 (内部監査人協会)