J. リー ニコルソン

ジェローム・リー（J.リー）・ニコルソン（1863年 - 1924年11月2日）は、アメリカの会計士、産業コンサルタント、作家、教育者^[1]であり、ニューヨーク大学とコロンビア大学で原価計算の先駆者として知られている^[2]。彼は米国では「原価計算の父」とみなされている。^{[3] [4]}

ニコルソンの原価計算への最も重要な貢献は、「コストセンターを強調し、機械時間率に基づいて各部門の利益を測定すること」でした。 ^[5]また、彼は1920年に全米原価計算協会（NACA）の設立に協力し、これが管理会計士協会の設立につながりました。^[6]

ニコルソンはニュージャージー州トレントンに生まれ、ペンシルバニア州ピッツバーグで育った。^[4]公立学校とビジネスカレッジに通った後、産業界に就職した。余暇には会計を学び、1901年にニューヨーク州公認会計士の資格を取得した。 ^[7]

ニコルソンはキーストーン・ブリッジ・カンパニーでキャリアをスタートし、事務員からエンジニアリング部門のアシスタントに昇進した。会社の監督と監督者のための計画を立案する中で、彼は原価計算に興味を持つようになった。1884年、21歳のとき、彼はペンシルバニア鉄道会社に移り、そこで経理の職を得た。^[2] 1900年頃、ニコルソンは製造組織の原価計算システムを専門とする会計およびコンサルタント会社、J. リー・ニコルソン・アンド・カンパニーを設立した。^[2]

第一次世界大戦中、1917年から1918年にかけて彼は米国兵器局で監督原価会計士を務めた。彼は少佐に昇進し^[8]、公の場でもその階級を使い続け、彼の仕事は少佐 J. リー ニコルソンと署名し、その名前で記憶されている。^{[9] [10]}兵器局でのこの職に就く前は、商務省原価会計課長であった。これらの職に就くことで、彼は戦争契約の状況を会計面から熟知する十分な機会を得た。1917年の夏、彼は陸軍、海軍、商務省、連邦取引委員会、国防会議の代表者会議の議長を務めた。この会議は、1917年7月81日に発行されたパンフレットで、政府契約に関するいくつかの勧告を行い、これらの勧告はニコルソンとローバッハの原価会計(1919) にそのまま引用されている。^[11]

ニコルソンは1900年代初頭から会計協会で活動してきた。1902年にニューヨーク州公認会計士協会に入会し、同協会の初代副会長に就任、会長も務めた。1906年にはアメリカ公認会計士協会にも入会。1920年にはニューヨーク州バッファローで設立された全米原価計算士協会（NACA）の初代会長に就任した^{[12] [13]。NACAは}管理会計士協会^[14]の前身である。

ニコルソンは、1909 年に出版された「ニコルソンの工場組織と原価」、1913 年に出版された「原価計算の理論と実践」、1920 年に出版された「原価計算」など、いくつかの書籍といくつかの論文を執筆しました。これら 3 冊の本はすべて、複数の版が出版されました。

彼は健康上の理由から引退し、1922年にカリフォルニアに移住したが、2年後の1924年11月2日にサンフランシスコで突然亡くなった。^{[4] [15]}

20 世紀初頭、ニコルソンが最初の著作を発表し始めたころ、近代的な原価計算への発展は 20 年間にわたって順調に進んでいました。チャットフィールド (2014) は、「何百年にもわたる非常にゆっくりとした進歩の後、原価計算は 1880 年代に始まりました。1885 年から 1920 年の間に、近代的な原価計算手法の基本が策定され、実践においてある程度標準化されました。実用的な間接費配賦方法が考案され、原価計算と財務勘定を統合する手順が開発され、標準原価計算が日常化されました」とまとめています。^[1]

Chandra と Paperman (1976) は、「原価計算に関する本格的な研究は、1890 年代にMetcalfe、Garcke、Fells、Norton、Lewisの著作、そして後にChurch、Nicholson、Clarkによって開始された。彼らは、固定費と変動費、標準原価、コスト センター、関連コストなどの新しいコスト概念を文献に導入した真の先駆者であった。この時期の原価計算の発展は間違いなく遅かった。さらに、原価計算は財務会計の枠組みに適応しようとした。原価計算概念の確立が遅れた理由の 1 つは、原価計算担当者が自社内で開発した方法を秘密にしておく傾向があったためであると考えられる。」と述べている。^{[16] [17]}ニコルソンとローバッハ（1919）は、原価計算に関する研究のほとんどが過去10年間に書かれたものであり、「この文献の90％以上が過去10年間に出版され、75％が過去5年間に出版された」と述べています。^[18]

ニコルソンの役割について、チャットフィールド（2014）は「ニコルソンは革新者というよりは統合者だった。彼の主な貢献は、この新しい知識を、少数の先駆的企業から、20世紀初頭にまだ正式な原価計算システムを持っていなかった大多数の製造業者に広める際に、整理、改善、普及させたことだった」と指摘している。^[1]

1909年、ニコルソンは最初の著書『ニコルソンの工場組織と原価』を出版した。序文で彼は、この作品は主に「組織とシステムの現代的な方法」に関心のある製造業者向けのハンドブック、会計士や原価専門家向けの参考書、そして学生向けの原価計算の教科書として意図されていたと説明した。 ^[19]

ニコルソンの意図は、コスト算出に関連する工場組織に関する最もよく知られた方法をすべて概説し、説明することで、製造業者がこれらの方法を自社の工場で使用されている方法と比較できるようにし、組織の欠陥とその改善方法をより明確に把握できるようにすることでした。ニコルソンは、公認会計士、システム化担当者、コスト管理担当者が、工場システムの計画、考案、変更の参考資料としてこの研究を価値あるものと見なしてくれることを期待していました。^[19]

本書は 48 章から構成されています。他の重要なトピックの中でも、「組織と原価計算」が 1 章のテーマとなっています。この章では、著者は原価計算システムに対する賛否両論の最も重要な論点をまとめています。また、原価計算とは関係なく原価計算システムが組織に与える影響を示し、経営にとってのシステムの価値を明確に指摘しています。2 番目に重要なトピックは「賃金システム」です。この項目では、著者は賃金システムとコストの一般的な関係を指摘し、賃金率システム、出来高払い、差額賃金制度、利益分配、株式分配について説明しています。

次に著者は「原価計算の分析」について論じ、販売費および管理費を工場原価に含めることの誤りを指摘し、間接費の配分に関する誤った原則を批判する。次に間接費の配分を取り上げ、旧機械率、新機械率、固定機械率、新賃金率などを説明する。^[20]

第5章と第6章は、フォームとシステムの一般的な紹介であり、フォームとシステムで使用される原則、見積コストシステム、実際のコストシステム、フォームが使用される条件に関連する設計と説明などのトピックについて説明します。^[20]

第 7 章から第 42 章には、多種多様なフォーム (200 種類以上) が掲載されています。これらのフォームや類似のフォームの多くは、通常の論文にも掲載されていますが、それでも、大半ではないにしても、かなりの数が独自のものであり、実際の経験から得られたものであることは明らかです。著者は、掲載されているすべてのフォームの使用法と、そこから得られる利点を詳しく説明しています。フォームは大きくてわかりやすい文字で書かれ、整理されています。そして、最後の章では、機械式オフィス機器について取り上げています。

第 3 章で、ニコルソンは、当時は工場原価に関する知識がまだ著しく不足していたと述べています。生産原価を正確に把握する手法の重要性と必要性​​は一般的に認められており、この課題には多くの注意が払われ、コスト記録の完成に毎年多額の資金が費やされているにもかかわらず、多くの場合、関連する原則に関する知識が一般的に不足しています。現在取り組んでいる課題は、コストを構成する要素の分析を提示し、実際のコスト決定に使用される事実を収集および分類するために考案すべき方法の方向性を示すことです。これを実行する際の正確性と有効性は、(1) 関連する原則と (2) 使用される方法にかかっています。^[21]

ニコルソンは、すべての製造業におけるコストを構成する要素は3つの主要な部門で構成されていると説明した。^[21]

1. 材料 : 直接材料とは、製品自体に含まれ、正確に物品に請求できる材料要素です。間接材料は、プロセスで使用される工場の消耗品など、製品自体には含まれない材料で構成されます。これらは、1つの製品に直接請求することはできず、使用によって影響を受ける製品の数に分散する必要があります。^[21]
2. 労働 ：直接労働は、製造された物品を生産するために実際に費やされた労働に限られます。修理、取り扱い、監督など、物品自体に直接従事していないすべての形態の労働は間接労働と呼ばれます。間接材料の場合と同様に、この非生産的労働の費用は、間接的に影響を受ける生産の部分に分配されます。^[21]
3. 間接費 ：間接費は、間接材料費や間接労働費とともに、コストの最後の要素を構成します。これは「負担」または「諸経費」と呼ばれることもあります。正確なコストを得るためには、この大きなコスト要素を、ある既知の比率で生産全体に正確に配分する必要があります。^[21]

コストを構成する要素は、グラフで表すことができます (画像を参照)。ここで挙げた 3 つの主要部門の他に、販売費と一般管理費が挙げられており、これらを合わせて総費用を構成します。

ニコルソンの著書『工場の組織とコスト』の大部分は、一連のフォームとそれに付随する手順に基づく業務管理システムの説明に費やされています。ニコルソンは次のように説明しています。

第 7 章から第 31 章まで、製造業で導入できるさまざまなフォームの説明と例証に充てられています。示されているフォームは、ほとんどの場合、著者が考案した工場システムで現在成功しているフォームに似ています。これらのフォームは、さまざまな製品を製造している多くの工場で使用されており、全体として、どの工場にも存在する重要な条件のほとんどをカバーしていると考えられています。
これは、これらのフォームが設​​計上完全にオーソドックスであり、変更が許されないものとしてビジネスマンや会計士に提示されているという意味ではありません。すべての製造ラインや会計に適応できるフォームはなく、同じビジネス ラインであっても、同じフォームをすべての場合にうまく使用できるわけではありません。これは、ビジネスの量、製造条件、および組織計画に関する限り、経営陣の方針によって、これが実行不可能になるためです... ^[22]

これらのフォームとデザインは、工場組織のいくつかのシステムと連携して使用されることになりました。ニコルソンは、これらのシステムのうち 3 つを次のように事前に導入しました。

1. 見積原価システム：実際の原価システムを使用する代わりに、コストを見積り、年末またはその他の時点でこれらの見積りの正確性について意見を形成することが困難になるように帳簿に一般勘定を保管している人を支援するために、そのような場合に役立ついくつかの方法が、この主題に関する章に記載されています... ^[23]
2. 実費負担方式: この主題の重要性は一般的に認められているものの、残念ながら無視されており、唯一の説明は、ビジネスマンとそのアシスタントがそのようなシステムを導入できないか、またはそれに伴う費用が、この方向への行動を妨げているかのいずれかである。これは、問題の重要性が認められ、議論や意見の相違が認められない場合に提示できる唯一の論理的説明である... ^[24]
3. 在庫システム：原価を把握するために永久在庫を導入する必要はないが、材料の無駄、盗難、その他の原因による損失を防ぐための安全策として、また工場の運営に必要な材料の過剰購入や在庫不足を防ぐため、可能な限り在庫を管理することが望ましい... ^[25]

この作品で紹介されている一連のフォームはすべて 1 枚のシートにまとめられています (画像を参照)。フォームは 24 のクラスに分かれており、購買、資材処理、在庫管理、タイム チケット、生産記録から、原価記録、さらに会計処理、図面パターン、月次レポートまで、さまざまな業務を網羅しています。情報アーキテクチャの構成要素を示しています。

序文で述べたように、ニコルソンは原価計算の実践の標準化に貢献し、標準原価計算の導入に貢献しました。^[16]この取り組みの基本的な構成要素は、会計慣行と工場の手順と報告の分類です。ニコルソンは、1909年、1913年、1919年の著書でこれらの分類を展開し続けました。1909年の「工場組織と原価」では、総勘定元帳と営業元帳の分類を導入しました。

ニコルソン（1909）は、システムを設計する際に最初に考慮すべき問題は、得られる結果である、と説明した。システムが完全なものになるのであれば、これらの結果は最終的に一般会計に示され、通常は総勘定元帳に含まれる。^[26]

• これらの勘定は、企業の財務状況と収益の両方を示すように分類する必要があります。これらの勘定を適切に分類および整理すると、得られる結果の正確性と明確性に大きく影響します。
• 小規模企業の場合、口座を細かく分類する必要はありません。各口座の目的が明確に定義され、年間を通じてこれらの口座への請求と貸方計上が適切に行われていれば、いくつかの口座ですべての目的に対応できます。

しかし、会計は、システムの全体計画に従って、年末または月次で適切な結果を示すことができるように保管および整理されなければならない。^[26]ニコルソンは、総勘定元帳と運用元帳の分類に加えて、運用部門の分類も示した（図を参照）。

ニコルソン（1909）は続けて、ここで示した勘定科目の分類では、資産が3つの主要な分類に分かれていることが分かる、と述べた。^[26]

• 財産とは、企業の固定資産であり、簡単に現金化できない資産を意味します。
• 繰延費用、未経過の保険、前払い利息、通常とは異なる広告費用、カタログ費用、または 1 つの期間に全額を償却するのではなく、数か月または会計期間にわたって按分する必要があるその他の費用など、あらゆる種類の将来の業務に請求可能な費用。これは、この分類で適切に指定された任意の口座に元の金額を請求し、毎月適切な割合でこの口座から償却または入金し、償却した金額を適切な費用口座に請求することで実行できます。
• 流動資産は、即時または随時実現可能な、速効資産とも呼ばれる性質の資産であり、流動負債を返済するために資金を引き出すことができる口座を表すことを目的としています。

ニコルソン（1909）は、売掛金、委託勘定、工場勘定（原材料の在庫、完成品在庫、製造途中の商品）、負債、流動負債、売上、売上原価などの詳細を説明し続けました。^[27]

ニコルソンは 1909 年の著作の最後の 60 ページほどを、機械的な事務機器の扱いに費やし、そのような機器の図解と、それぞれの使用法の詳細な説明を行っている。^[20]ニコルソンは、この章の目的は、製造業者に、オフィスの組織化と、ほとんどの製造工場に関係する膨大な詳細事項の処理に役立つ情報を提供することだと説明した。彼は、「大規模工場のオフィスで一般的に必要とされる事務員の雇用は、利益の重荷となるため、生産コストのこの負担を軽減する可能性のある手段は、少なくとも慎重に検討する価値がある」と主張した。^[28]

ニコルソンは、機械式オフィス機器の一般的な目的は工場の間接費を削減することであり、これは明らかに工場コストに関する本の範囲内であると明言した。これらの機器の使用は4つの明確な利点をもたらすだろう。^[28]

1. タイムスタンプは、オフィス管理で処理しなければならないさまざまな項目の収集、整理、計算にかかる時間を節約します。これを説明するには、従業員の勤務時間をカードに記録するタイムスタンプと時計の機能について言及するだけで十分です。これにより、週給の計算は簡単な加算と簡単な乗算で済みます。賃金表を使用すれば、この作業も不要になります。通常の給与計算方法の特徴である勤務時間記録の二重処理が不要になるからです。コストを計算するためのデータ収集では、作業の開始時間と完了時間が通常、作業員自身がカードに書き込んで記録します。工場でタイムスタンプを使用すると、この点だけでもかなりの時間の節約になります。^[28]
2. より少ない労力でより高い精度が得られます。計算機は操作自体における個人的な方程式を排除するなどの理由で精度が向上します。^[28]
3. これらの機械の使用により、事務員の数は実際に減少するか、雇用される事務員の階級が減少する可能性がある。つまり、経営者は、必然的に賃金が高くなる熟練従業員の代わりに、普通の知能と中程度の賃金を持つ事務員を機械に置き換えることができる可能性がある。^[28]
4. これらは、古いペンとインクの方法よりも、検査や使用に適した形式で作業を整理します。印刷された表形式とルーズシートデバイスは、製造会社の会計で古くから使用されてきた扱いにくい本や書かれたコラムよりも確実に扱いやすいです。^[28]

当時の経営書では、こうした種類のオフィス機器の紹介は一般的でした。リチャード・T・ダナ (1876-1928) とハルバート・パワーズ・ジレットは、 1909 年に出版した『建設原価管理と管理』のかなりの部分を、さまざまなオフィス機器の説明に費やしました。

1909 年のJournal of Accountancy 誌のレビューでは、この著作は「会計士の観点から原価計算を扱った最初のアメリカ論文」と評価された。^[29]レビューは次のように続けている。「著者は、この主題に当てはまる重要な会計原則の扱いにおいて先頭に立っているが、それでもなお、明快で専門用語を使わない言葉で本書を書いている...。著者が学生向けの教科書の作成に成功したかどうかは疑問だが、著者は間違いなく、製造業者に彼が非常に関心を持っている主題に関する徹底した論文を提供し、プロの会計士と原価専門家に貴重な参考書を提供するという主な目的を達成した。」^[20]

テイラー（1979）は、この1909年の著作が「見積原価システムの統一的な取り扱い」の最初の発表であったと回想している。4年後、ニコルソンは2冊目の著書『原価計算の理論と実践』を出版し、「在庫の決定、原価見積、売上原価の分析については同じ方法だが、検証手法を変えた」と述べている。^[2]

1913 年にニコルソンは原価計算の理論と実践を出版しました。この著書で彼は「在庫の決定、原価見積、売上原価の分析について同じ方法を提示しましたが、検証手法は変化させました。この本はおそらく、ニューヨーク大学とコロンビア大学での彼の教育経験の成果を示しています。ニコルソン氏はこの本で、LIFO会計の前兆となる、時価で売上原価を見積もる方法も推奨しています。」^[2]ハイン (1959) は次のように説明しています。

この書籍で最も注目すべき発展の 1 つは、間接費の配分に関して、運用部門とサービス部門または間接部門を区別したことです。もう 1 つの歴史的に重要な貢献は、相互勘定の使用による工場会計と一般財務元帳の統合です。
しかし、ニコルソンは「コストとは何か」や「コストをどのように計上するか」という扱いをはるかに超えています。彼は工場組織そのもの、および会社内のコスト部門と他の部門との関係に深い関心を抱いていました。読者は、彼の最初の本のタイトルの「工場組織」の部分から、この重点を推測できます。彼のコンサルティング業務の大部分は、組織と管理の問題に費やされました。^[30]

ニューラブ（1975）は、この研究が非常に有名な教科書であり、「特別な工場の注文や生産労働と機械（またはプロセス）方法による製品への負担コストの配分に4つの章を割いており、この重点は負担の収集、分析、管理に割り当てられたスペースを大幅に上回っている」と述べています。^[31]

1880 年代後半、ガーケとフェルズは工場会計システムを開発し、その要素を 4 つの相補的なフロー図に表しました。1896 年にJ. スレーター ルイスはこのシステムをさらに発展させ、4 つの図を 1 つに統合した製造勘定図を表わしました。10 年後、アレクサンダー ハミルトン チャーチ(1908/10) は生産要素の概念を導入し、あらゆる組織に「生産要素による組織原理」を表わすことで、このシステムをさらに発展させました。この生産要素の概念を使用して、チャーチは製造勘定システムを「管理勘定システム」に簡素化することができました。

1913 年の原価計算で、ニコルソンとローバッハは、工場会計の 1 つではなく 4 つの異なる方法を提示しました。

1. 特別発注システム、生産労働方式（画像参照、一部抜粋）^[32]
2. 特別注文システム、プロセスまたは機械方法^[33]
3. 製品システム、生産労働方法、^[34]および
4. 製品システム、プロセスまたは機械方法。^[35]

ニコルソンとローバッハが研究を発表した同じ年、1913/19年にエドワード・P・モクシーは会計に関する影響力のある教科書を出版し、その中で店舗記録と商業記録の関係も描写しました。

ジョージ・ヒリス・ニューラブは1922年にコスト計算書 の中で、同様の特別注文システムを複数作成しました（画像を参照）。^[36]

プレヴィッツ(1974) は、ウィリアム・モース・コール、ジョン・R・ワイルドマン、D・R・スコット、DC・エグルストン、トーマス・H・サンダース、G・チャーター・ハリソンとともに、ニコルソンとともに利息費用の第一人者の一人であった。プレヴィッツによると、「利息費用 (支払利息と帰属利息の両方) の取り扱いに関する初期の議論は、比較的信頼できるがそれ以来注目されていない研究である「費用としての利息」とともに、無数の記事と論評の出版を促した...」^{[37]ニコルソンは、1913 年に}Journal of Accountancyに発表した記事「利息は費用の一部として含めるべき」で、この問題に関する自身の見解を説明し、その中で次のような議論を始めた。

筆者は、製造や取引から実際に利益を得る前に、投資した資本の利子を適切な費用勘定に計上すべきだという理論を固く信じている。
株式、債券、不動産に投資した資本と、製造業やその他の商業事業に投資した資本との間には大きなリスクの差があり、商業事業に投資した資本が証券に投資した資本よりもはるかに大きなリスクを負う可能性があることは議論の余地がない。商業事業に投資した資本は、取引利益が出る前に、少なくとも証券と同じ収益が見込まれるのは当然である。ジャーナル誌 4 月号の Wm. Morse Cole とA. Hamilton Church
による 2 つの記事は、利子を費用の一部として含めることの論理的な理由を示している... ^[38]

プレヴィッツ（1974）はさらに、反対派は「政治的により目立つグループで構成されており、結果的に、彼らの立場の成功は主にそのような政治的強さによるものだったかもしれない」と説明した。アーサー・ロウズ・ディキンソンは1911年に早くも利益包括の支持者を批判していた。ディキンソンの同盟者にはRHモンゴメリー、ジョス・F・スターレット、ジョージ・O・メイが含まれていた。^[37]

1919 年の原価計算では、ニコルソンとローバッハは、受動的投資の通常の利子収益を製造原価の一部として扱うのが適切かどうかという、確かに議論の多い問題を再び取り上げ、固定資産の利子はそうすべきだが、流動資本投資の利子はそうすべきではないという立場をとっています。何らかの利子項目を請求することは、間接費をうまく配分するために必要だと考えられています。または、より正確には、受動的投資の通常の利子収益は、工場製品に配分されるべき間接費と見なされています。著者は、第 4 章で、反対論は主にこれらの費用を通常の費用の一部として行う慣行に向けられており、価格の見積もりの​​統計レポート形式で使用するために単に計算することではないと考えています。したがって、著者は (140 ページ) この反対意見に対応する会計手順を提案しています。^[11]

当時の反対意見は、ウィリアム・アンドリュー・パトンとラッセル・アルジャー・スティーブンソンが『会計原理』（1919 年）で発表した。この著者らにとって、契約上の利子であろうと非契約上の利子であろうと、利子は収益の分配項目であり、費用ではない。しかし、もし利子を請求するのであれば、固定資産のみではなく、投資した資本全体の通常の収益を工場の製品に分配するのが論理的な手順である、と彼らは言う。この最後の主張については、少なくとも評論家は同意する傾向にある。しかし、パトン教授とスティーブンソン教授は、手元の問題は論理的根拠以外の根拠で解決されていると考えているようだ。なぜなら、彼らは次のように述べている。「原価計算で利子を合理的根拠に基づいて使用することは、ほとんど克服できない実用上の障害に直面する手順である。原価計算担当者が利子への執着から立ち直り始めているのは、おそらく、ケースの論理ではなく、この事実によるものであろう」^{[11] [39]}

ニコルソンは統一原価計算の提唱者として知られている。ジェラルド・バーク（1997）によると、ニコルソンは「統一原価計算は強制ではなく、競争を価格競争から製品と製造プロセスの改善に導くための最善の希望である」という考えを推進した「協会主義者」のグループの一員であった。^[40]

これらの提唱者たちは、統一された原価計算が工場の効率性を高めるとも考えていた。製造業者にとっての一般的な考え方は、「会社内の『計画、経路、スケジュール』変換プロセスについて体系的に考えるほど、製造する多くの製品のコストについて理解が深まり、利益の出る製品とそうでない製品を区別できるようになる」というものだった。^[40]この文脈でニコルソンは次のように主張した。

製造業者が、他の企業と同じコスト計算方法を使用しても利益を上げることができない場合、その製造業者は、自社の製品またはマーケティング、あるいはその両方にコストがかかりすぎていると結論付けるしかありません。当然、次のステップは、自社の製品を製造およびマーケティングする方法と条件を綿密に分析し、自社に深刻な障害となっている非効率性を見つけて修正することです... ^[41]

1919年の「原価計算」で、ニコルソンとローバッハは「原価見積の正確さがテストされ、テストされた原価見積に基づいて製品の販売価格が適切に決定されれば、販売された製品の適切な利益率が保証されるだろう。見積原価計算の目的は、販売された製品の適切な利益を保証し、製造コストを詳細にテストすることであった」という考えを表現した。^[42]

1919年、ニコルソンは全米原価会計士協会を発案し、組織した。^[43]まず、彼は製造業における原価計算のテーマについて話し合うために、アメリカ会計士協会の特別会議を発足させた。この会議は1919年10月13日にニューヨーク州バッファローで開催され、管理会計士協会の前身である全米原価会計士協会（NACA）の設立につながった。^[14]

会議には合計37名の会計士が出席し、その中にはウィリアム・B・カステンホルツ、スティーブン・ギルマン、ハリー・ダドリー・グリーリー、クリントン・H・スコベルなどの実務家や、会計学教授のエドワード・P・モクシー・ジュニアが含まれていた。最初の組織には合計97名の設立会員が加わり、その中にはアーサー・E・アンダーセン、エリック・A・カムマン、フレデリック・H・ハードマン、クーパース＆ライブランドのウィリアム・M・ライブランド、ロバート・ハイスター・モンゴメリー、C・オリバー・ウェリントン、ジョン・レイモンド・ワイルドマンが含まれていた。^[14]

ニコルソンは1919年から1920年にかけて初代会長に選出され、ウィリアム・M・ライブランドが後任となった。全米原価会計士協会の初年度年鑑に掲載された会長報告で、ニコルソンは協会が88名の公認会員でスタートしたと説明している。初年度にはさらに2,000件の会員申請があった。^[44]

1919 年の「原価計算」の序文で、ニコルソンとローバッハは、米国における原価計算の最新技術についての見解を述べています。

原価計算は、経営を成功させる上で重要な要素であり、これまでその重要性を真剣に認識していなかった多くの製造業者に、ここ数年さまざまな形で理解されるようになった。連邦取引委員会は
、より安定した状態を目指して、広範囲にわたる教育キャンペーンを実施し、原価計算システムとは何か、どのように運用されるか、そしてその結果得られるビジネス上の利点について詳細に説明してきた。さまざまな製造業者協会は、まず熟練した会計士に報酬を支払って、それぞれの取引条件に適した原価計算方法を考案させ、次に、その業界に従事するすべての人にその方法を採用するよう促すための積極的な宣伝活動を開始した。こうして、これらの方法が業界で統一され、販売価格の統一が確保され、無謀で無知な値下げがなくなる。現在、政府は、戦争税を課す必要があり、その結果、収入と超過利益を徹底的に調査する必要があることから、生産コストと利益に関する推定値と概算値に代えて、統一された方法で実際の数字を示す合理的な会計システムを導入することを要求している。^[45]

この本の重要な目的の一つは、「会計士、製造業者、学生など、読者がそれぞれの個別の業務に必要なフォームや記録について明確な概念を得られるよう、原価計算の詳細を分類すること」である。^[46]

ニコルソンとローバッハの『原価計算』は、1913年に出版されたニコルソンの『原価計算、理論と実践』の改訂と拡張であり、この分野における前進を表しています。この本は7つの部分に分かれており、最後の前述の記述は特に最初の4つの部分に当てはまります。次のとおりです。^[11]

• パート I、コスト算出の要素と方法。
• パート II、工場の日常業務と詳細レポート。
• パート III、コスト記録の編集と要約。
• パート IV、コスト記録の管理。

次の3つの部分は次のとおりです。

• パート V「コスト システムのインストール」は、説明と示唆の両方に富んでいます。
• 第 6 部「簡略化されたコスト算出方法」も、主に説明的な内容です。
• 第 7 部「コストプラス契約」は分析的で示唆に富んでおり、多くの人がこの書籍で最も価値のある資料とみなす内容が含まれています。第 31 章と第 32 章には、コストプラス契約の取り扱いにおける正しい会計処理に関する上級著者の個人的な意見 (公式ではない) が含まれています。同様に、第 33 章には、そのような契約の適切なキャンセル条件に関する彼の個人的な意見が記載されています。これらの章はタイムリーであり、プロの会計士や請負業者が興味を持って読むでしょう。^[11]

ニコルソン (1920) によれば、原価計算の範囲は原価の算出だけに限定されると考えるのは間違いです。原価システムの機能は次のとおりです。

適切に運用された優れたコスト システムは、関連性はあるものの、2 つの異なる機能を実行します。

• 最初の機能は、直接的な機能とも言えますが、実際のコストを確認することです。
• 第二の、あるいは間接的な機能は、報告書のシステムにおいて、工場の多くの部門を作業単位に組織化し、明確な計画に従ってそれらの活動を指導するために必要な情報を提供することである。^[47]

原価計算と一般会計の関係について、ニコルソン（1920）は次のように述べています。

原価計算は科学としては一般会計の一分野である。その役割は、工場の運営で発生した材料費、労働費、間接費などさまざまな項目のコストを分析し記録し、これらの要素をまとめて特定の作業の総生産コストを示すことである。^[47]

さらに、「原価帳簿が一度作成されたら、その記録全体を一般財務帳簿に組み込むのが現代の最良の使用法です。このようにして、現代の原価システムは、製造業の業務の詳細な研究のための材料を提供する一連の連結された勘定を構築します。」^[47]

ニコルソンは1909年の著書「工場組織と原価」で、原価要素と販売価格の関係についての最初の分析をすでに発表しており、これは図で視覚化されている（上記参照）。1919年の著作では、この分析は「統一された原価計算方法」の一部になり得ると説明している。これは、原価計算の標準原則を概説し、これらの原則から、特定の産業に適用される統一された原価処理方法に到達することを意味する。^[48]

ニコルソンは、統一原価方式から得られる最大の利点は、より均一な販売価格を保証することであると説明した。この目的は、統一システムが科学的でなくても達成される。なぜなら、確立された方法によって間違いが生じたとしても、すべての製造業者が少なくとも同じ方法で計算し、同じ間違いを犯し、不公平で無知な競争が排除されるからである。^[48]商品の販売価格を決定する前に、次のように分類されるさまざまな費用と経費の要素を考慮する必要がある。^[49]

1. 直接材料
2. 直接労働
3. 直接経費
4. 間接的な費用
5. 販売費
6. 管理費

標準原価計算システムでは、費用だけでなく、さまざまな種類のコスト、そして最終的には販売価格も認識されます。^[49]

• 原価。直接材料費と直接労務費の合計を原価と呼びます。
• 工場コスト。原価と間接費の合計を工場コストと呼びます。
• 総コスト。工場コストに販売費と管理費を加えた合計を総コストと呼びます。
• 販売価格。総コストと利益の合計が販売価格と呼ばれます。

これらのコストの段階は、材料費から販売価格に至るまでのステップを示す次の簡単な図（図I）によってさらに説明できます。この図は、ニコルソンが1909年に発表した原価計算の分析の延長です。^[50]このタイプの視覚的分析は、チャーチ（1901）^[51]によって以前に発表され、入門書でより一般的になりました。たとえば、ウェブナー（1911）、^{[52] 、} キンボール（1914）、^[53]、ラーソン（1916）、^[54]、ニューラブ（1923） ^[55]を参照してください。

ニコルソンは、実際には、設定された販売価格または設定された購入価格から一定の控除を認めるのが慣例である、と続けた。これらの控除には、取引割引、手当、リベート、および/または現金割引が含まれる。^[49]コスト要素の合計の分析に関しては、すべてのコスト要素は特定の種類の費用にまでさかのぼることができる（図IIを参照）。この種の図は当時も一般的だった。たとえば、Dana & Gillette（1909）、^[56] Kimball（1914）、^[57] Kimball（1917）、^[58]およびEggleston & Robinson（1921）を参照。^[59]

コストは製造された製品の販売価格を決定するための基礎となるため、当然のことながら、仕事、注文、または商品の総コストが容易に把握できるように集計される必要がある。製造業の実際の状況によって、使用されるコスト算出システムが決定され、これには以下が含まれるべきである。^[60]

1. 材料費、労務費、間接費を確定または報告する方法。
2. これらのコスト要素をまとめる方法。
3. 仕事、注文、または品目の合計コストを決定する方法。

現在の製造業の現状は、2つの一般的なクラスに分類または要約することができ、これら2つのクラスに適用可能なコスト算出方法は次のように指定することができる。^[60]

• 発注方式による原価算定 : 発注が原価要素の請求、集計、決定の具体的な基礎となる場合、発注方式による原価算定が一般的に使用される。言い換えれば、そのような状況では、材料費、労務費、および工場間接費の比例配分がすべて確定工場発注に請求され、材料費、労務費、および間接費の要素が集計されて、各発注の総工場原価が決定される。確定工場発注に基づいて多数のユニットが製造される場合、総工場原価を製造または生産された総数量で割ることによって、単位品目原価が決定される。確定工場発注は、多数のユニットの製造、単一のユニットの製造、またはユニットの特定の部品の製造のために発行されることがある。^[60]
• プロセス法による原価計算 : 製造工程が一定期間継続し、特定の工場の注文や仕事が独自性を失い、大量生産の一部となる場合、材料費、労働費、間接費は特定の工程または作業に請求可能であり、プロセス法による原価計算が使用される。この方法は「製品法による原価計算」と呼ばれることもある。しかし、「製品」という言葉は作業ではなく、より具体的には物品を指すため、「プロセス法による原価計算」という呼称の方が明確で好ましい。この用語には、原価計算の同じ一般原則が適用されるという理由で、一般に「機械原価法」として知られている方法が含まれる。^[60]

フォーム III は、すでに説明した条件下で、コスト算出の 2 つの基本的な方法と、それらの方法を適用できる業界または工場内の部門を要約した形式で示しています。

特定の工場でどの原価計算方法を使用するかを決定する前に、その工場の製造部門を分類する必要があります。業界によっては、特定の部門にオーダー法を適用し、残りの部門にプロセス法を適用する場合もあります（図IVを参照）。^[61]

「工場ルーチンと詳細レポート」のシステムを設計する際には、まず工場部門と工場注文の分類が提示されます。図4は、さまざまな工場部門の分類を要約した形で示しています。^[62]

図Vは、発行される可能性のあるさまざまな種類の工場指示書と、これらの記録の機能をまとめたものである。^[63]さらに、ニコルソンとローバッハ（1919）が提案した「工場ルーチンおよび詳細レポート」のシステムには、材料、労働、生産の取り扱いに関する3種類のレポートが組み込まれている。

図VIは、材料の取り扱いにおけるさまざまなステップと、材料費を記録するために必要な材料レポートを示しています。^[64]図VIIは、さまざまな種類の労働レポートとレポートのルーチンをまとめたものです。^[65]そして、図VIIIは、生産のルーチンと生産レポートの作成で考慮すべき詳細項目をまとめたものです。^[66]

20 世紀初頭、工場経営者は間接費を製品にどう割り当てるかという問題に直面し、原価計算システムのモデル化が進められた。ニコルソンの研究ではコスト センターという概念が強調されていたが、ニコルソンはコスト センターという用語自体を作ったり使用したりはしなかった。付随する問題は「生産に直接関わる『生産』コスト センターと他のセンターのために働く『サービス プロバイダー』コスト センターを区別する方法...これらのコスト センターに関連する料金の分配を段階的に行う方法」であった。^[67]ガーナー(1954)によると、ニコルソンは (1913) で、またウェブナー (1917) とテイラーはこの問題に初めて取り組んだ。^[67]

ニコルソンとローバッハ（1919）はさらに、製品原価に直接吸収できない工場間接費は、次のように間接的に適用されるとまとめています。^[68]

1. 工場間接費の要素は、生産部門、非生産部門、その他の部門を含む工場の特定の部門に公平に割り当てられます。
2. 間接部門の総コストは、何らかの公平な基準に基づいて生産部門に転送され、分配されます。
3. 各生産部門に請求可能な工場間接費の合計額が決定され、さまざまなジョブ、注文、品目、またはプロセスに配分されます。

ニコルソンは、間接費の配分方法について説明を続けた。部門別の間接費配分方法が採用されていると仮定すると、最も複雑な問題がまだ残っている、と彼は言った。つまり、各ジョブ、注文、または品目に、それぞれに適切に属する部分を請求するには、部門内で間接費をどのような基準で配分すればよいのか、ということである。当時は、製造の特定の条件下で適用されていた5つの方法が多かれ少なかれ標準的であった。それは次のとおりである。^[68]

1. 原価法 : 最も単純な方法で、総間接費を総材料費と人件費で割り、その結果を小数点付きの数値として算出し、その数値が使用される率となります。
2. 生産的労働コスト法 : 間接費は労働コストに比例して発生するという原則に基づきます。この計画を実行するには、一定期間の間接費の合計額を同じ期間の直接労働コストの合計で割ります。
3. 生産的労働時間法 : 生産的労働コスト法と似ていますが、労働量はコストではなく時間で測定されます。
4. 機械レート方式 : すべての機械レート方式は、間接費が機械の稼働時間数に比例して発生するという原則に基づいています。
5. その他の方法 : さまざまな事業分野の特殊な状況に対応するために、間接費の配分方法のさまざまな修正や組み合わせが考案されています。大部分は、何らかの形の「パーセンテージ」プランです。

工場間接費を構成する項目と、それを各部門に配分し、次に製品に配分する方法は、図IXにまとめられている。^[68]

原価計算の詳細は次のようにさらに分類されます。

図 X は、さまざまな種類のコスト シートに入力された情報と、そのデータの投稿とチェックの方法をまとめたものです。^[69]図 XI は、ニコルソンとローバッハ (1919) が説明したコスト要約レコードを具体的に示しています。著者は、配布レコードはすべての要約目的に使用できると指摘しています。各要約シートは、ルーズリーフ バインダーでセクションに分類でき、各セクションはタブ インデックスを使用して個別に保管できるため、簡単に参照できます。各セクションのフォリオには、投稿用に番号を付ける必要があります。^[70]

「工場勘定の総勘定元帳管理」の章で、ニコルソンとローバッハは、大規模な製造業では、各勘定の正確な名前とそこに記録される取引を示すチャートまたは分類された勘定リストを提供するのが慣例であると説明している。分類が複雑な場合は、勘定番号または記号を使用して、すぐに参照できるようにし、簿記係の時間を節約するのがよい。著者は、そのようなチャートは厚手の紙またはボール紙に印刷し、頻繁に参照する機会のある人の目につくところに掛けておくことを勧めている。机にガラスの天板が付いていて、チャートをガラスの下に差し込むと、非常に簡単に参照できる。^[71]

各企業の要件によって、作成する勘定科目表の部数と、それを渡す職員が決まります。通常、経理部と原価管理部の事務員はそれぞれ自分の部数を所有する必要があり、購買担当者と会計担当者、または会計記録を担当する役員には追加の部数を渡す必要があります。勘定科目表の一部は、工場長、生産管理者、工場長、在庫管理担当者、工場事務員に渡すことができます。^[71]

図XIIに示すチャートは、大規模な製造会社の勘定科目の分類リストを示しています。提示されたシステムの最後の部分は、コスト記録の管理に関するスキームです。^[71]

図XIIIは工場元帳勘定に関する議論を要約している。^[72]大規模製造工場の総勘定元帳勘定の分類表を作成することが有利であるのと同じ理由で、工場元帳勘定も図表（図XIV）で図示することができる。このような図表を作成する際には、勘定に記号番号を付ける必要がある。工場元帳管理勘定の数は、前述の3つの単純な勘定から数百に及ぶことに注意する必要がある。^[73]

元帳内の勘定の配置には注意が必要です。勘定は記号番号に従って配置されることが多いですが、分類は Nicholson & Rohrbach (1919) に従ってほぼ標準化されているため、次の順序でセクションにグループ化できます。

1. 原材料勘定
2. 仕掛品勘定
3. 半完成在庫口座
4. 在庫アカウントの完了
5. 生産労働勘定
6. 分散間接費勘定
7. 詳細な工場間接費勘定

セクションは、分類に従ってマークされたタブインデックスによって区別されるべきである。各部門の詳細な間接費勘定が保管されている場合、このセクション内に工場の部門がマークされた追加のタブインデックスを用意するとよいだろう。そうすれば、ある部門の間接費勘定が他の部門のものと容易に区別できる。^[73]これらの分類チャートを使用して、ニコルソンとローバッハ（1919）は、コストセンターの定義として知られるようになったアイデアを提示した。^[67]

1919年にアメリカ経済評論誌に寄稿された書評で、スタンレー・E・ハワードは、この本の内容はよく整理されていると述べている。読者は、扱われている問題を俯瞰的に見ることができ、さまざまな事業および工場のフォームからコストと管理記録の発展を詳細に知ることができる。著者は関係性を強調するために苦労し、頻繁に要約図表を提示している。注文、報告書、記録のフォームに関する基本事項が図解されており、図解の多さと説明の明瞭さを混同する誤りは犯されていない。^[11]

この書籍は、会計士、製造業者、学生向けに書かれています。ハワード（1919）によれば、最初の2つのグループのメンバーは、さまざまな種類の資産の承認された減価償却率の表に含まれる情報や、残業時間と標準減価償却率の修正との関係に関する議論が特に役立つと感じています。^[11]

ハワード (1919) は、この問題はおそらくさまざまな観点が絡んでいるために曖昧になっていると述べて、そのレビューを締めくくっている。原価会計士は、とりわけ、販売部門に価格政策の基礎となる十分なデータを提供したいと考えている。一般会計士は、正確で飾りのない状態と運用の報告書の作成を念頭に置いている。一方の目的のためには特定の情報が必要であり、もう一方の目的のためにはそれは捨てるべきである。対立する考えの調和は、おそらくニコルソン氏とローバッハ氏が示唆した方法に沿って、可能であるはずである。^[11]

1919 年にアーサー・R・バーネットがアメリカ統計協会の出版物で行った 2 回目のレビューでは、この本全体が理論と実例の見事な組み合わせであると評されました。バーネットは、この本が原価計算システムを導入または改善している多くの組織でハンドブックとして使用されていることを発見しました。フォームは図解されており、実際の業務で使用できます。当時のバーネットによると、原価計算システム導入の準備段階における設備の検査に関する章には、統計学者にビジネス分析に関する豊富な提案を提供する貴重なチェックリストが含まれていました。^[74]

1920年のFinancial World誌のレビューでは、特に「製造方法には細心の注意を払う必要がある。原価システムの機能は、J・リー・ニコルソン少佐が1919年の著作でよく述べている」と述べられている。^[75]

ニコルソンの最後の著書は、1923年に出版された『Profitable Management』である。1923年のThe Annalist誌のレビューでは、次のようにコメントされている。

J. リー・ニコルソン著の「利益を生む経営」はロナルドのカタログの目玉であり、117 ページにわたって、大小を問わずビジネスマンが心に留めておくべき、世俗的な知恵を幅広く紹介しています。ニコルソン氏の商業活動のさまざまな局面に関する助言の大部分は、より大規模な産業に関するものですが、利益を上げるために設立されるあらゆる種類のビジネスに当てはまります... ^[76]

ハイン（1959）はさらに、「現代の経営理論と実践の著者は、現在の文献で提唱されていない点を見つけるために、この著書を綿密に調べる必要があるだろう。この著書には、事務および販売手順のコスト計算、比較と管理の手段としての基準の設定などの推奨事項が含まれている。今日でも、このような手順は広く採用されていないが、事務コストは工場コストよりも速いペースで増加しているため、このような管理は、1920年代初頭よりも現在の方がはるかに重要になっている。」と評価している。^[7]

ニコルソンは原価計算の先駆者としての名声を当時から認められていた。1920年のThe Packages誌の記事には、「メジャー・J・リー・ニコルソン…原価計算士および著者としての名声は、国の端から端まで広がっている…」と記されている。 ^[77]ニコルソンは、全米原価計算士協会の創設者としても記憶されている。^{[15] [78]}

S.ポール・ガーナー（1954）^[79]は「1925年までの原価計算の進化」 の中で、ニコルソンの重要な貢献について述べている。ハイン（1959）は次のように要約している。

たとえば、ニコルソンは、倉庫の元帳や原価記録への転記を支援するために、要求の概要を提案しました。原材料の会計というこの同じ分野で、ニコルソンは真の永久在庫システムの使用の推進者でした。彼はこのアイデアを最初に考案したわけではありませんが、それを完成度の高い段階にまで引き上げ、原材料元帳カードを設計しました。このカードには、数量と価値だけでなく、受領品と要求品目も記入でき、手持ちの残高も表示されました。」^[80]

ハイン（1959）はさらに次のように要約している。

ガーナーは、スクラップの会計処理のいくつかの方法を最初に開発したのがニコルソンであるとしている（この分野では、それ以前にも先駆的な研究がいくつか行われていたが）。そして、その後の著者の著作は、主にニコルソンの手法を発展させたものだと考えている。ジョブオーダー原価計算とプロセス原価計算の用途と会計処理の区別において、ニコルソンは特に先見の明があり、在庫の評価と売上原価の計算において、現在では当然のこととされている同等の生産の概念が抜けていただけだった。彼は、部門別原価、つまり累積的または非累積的基準、つまりピラミッド型部門原価と非ピラミッド型部門原価に基づいて原価を会計処理するという概念と比較優位性を開発した最初の人物だったようだ。^[30]

チャットフィールド（2014）によると、ニコルソンの後期の著作は「1920年以降の意思決定におけるコスト数値の使用とコスト管理の心理学の発展を予見していた」^[1]と彼は説明した。

[ニコルソンは]経営コンサルティング会社の責任者としての経験から、原価計算と産業効率の関係に注目するようになった。彼は、原価計算はサービス機能であり、その価値は他の部門にとっての有用性によって決まると強調した。原価計算担当者は、職長や幹部と交渉するスタッフとして、外交的でありながら、原価計算が可能にする規律をフルに活用できるほどの力強さを持たなければならない。ニコルソンは、各幹部レベルに適した原価数値を提供することの重要性と、間接費を管理する第一歩として、職長や部門長に間接費について教育する必要性を強調した。原価計算担当者は、部門管理者に材料、労働、間接費、生産量、在庫の比較原価を提供する必要がある。各生産部門は、販売量の変化に応じてこれらすべての金額がどのように変化する可能性があるかを販売部門に通知する必要がある。^[1]

さらに、ニコルソンは「最近革命的な変化を遂げた原価計算に関する新しい知識を洗練し、普及させた...大学レベルでこの科目を教えた最も初期のアメリカ人原価計算学者の一人として、彼は実践の標準化と学者と実務家の間のアイデアの交流の促進に貢献した。」^[1]

• ニコルソン、ジェローム・リー。ニコルソンの工場組織とコストについて。コール・テクニカル・パブリッシング・カンパニー、1909年、第2版、1911年。
• ニコルソン、ジェローム・リー。原価計算の理論と実践、1913年。
• ニコルソン、ジェローム・リー、ジョン・フランシス・ディームズ・ローバッハ。原価計算。ニューヨーク：ロナルド・プレス、1919年。第2版。1920年、第3版。1922年。
• ニコルソン、ジェローム・リー。標準基礎コース。シカゴ、J. リー・ニコルソン原価計算研究所、1920～21年頃。
• ニコルソン、ジェローム・リー。収益性の高い経営。ロナルド・プレス社、1923年。
• ストーン、ウィリアム M. 他著『会計士および監査人のマニュアル』、ウィリアム M. ストーン著、J. リー ニコルソン、チャールズ J. ナスミス他との共同執筆、フィラデルフィア、ペンシルバニア州: デビッド マッケイ社、1925 年。

記事、抜粋:

• ニコルソン、ジェローム・リー (1949)。「労働者階級の家庭支出の変動」。王立統計学会誌。シリーズ A (一般)。112 ( 4 ) : 359–418。doi :10.2307/2980764。JSTOR  2980764。

帰属

この記事には、Nicholson (1909) Factory Organization and Costs 、LG (1909)、Stanley E. Howard (1919) などのパブリック ドメイン資料と、記載されているその他の PD 資料が組み込まれています。

• アガミ、アブデル M.著名な会計士の伝記。ランダムハウス、1989 年。
• チャットフィールド、マイケル。「ニコルソン、J.リー（1863-1924）」、会計の歴史：国際百科事典。マイケル・チャットフィールド、リチャード・ヴァンガーメルシュ編。1996/2014。436〜437ページ。
• ハイン、レナード W. (1959)。「J.リーニコルソン: 原価会計のパイオニア」。会計レビュー。34 (1): 106–111。JSTOR  241148。
• スコベル、クリントン H (1919)。「製造コストの要因としての投資利子」アメリカ経済評論。1919 (1): 22–40。JSTOR  1813979。
• ソロモンズ、デイビッド(1994 )。「原価計算の先駆者：過去とのつながり」。会計歴史家ジャーナル。21 (2): 136。doi : 10.2308 /0148-4184.21.2.136。
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• Richard Vangermeerschおよび Robert Jordan、「Institute of Management Accountants Archived 2015-02-12 at the Wayback Machine」、Michael Chatfield、Richard Vangermeersch (編)、『The History of Accounting (RLE Accounting): An International Encyclopedia 2014』、334 ～ 335 ページ。

• clio.lib.olemiss.edu の Jerome Lee Nicholson さん。