監査基準第99号に関する声明：不正行為の検討

監査基準書第 99 号: 財務諸表監査における不正の考慮(一般にSAS 99と略される) は、米国公認会計士協会 (AICPA) の監査基準委員会によって 2002 年 10 月に発行された監査基準書です。最初の公開草案は 2002 年 2 月に配布されました。PCAOB AS 2401 を参照してください。

SAS 82 に代わる SAS 99 は、エンロン、ワールドコム、アデルフィア、タイコの会計スキャンダルへの対応として発行されました。この標準には、国際監査保証基準審議会を含むさまざまな貢献者からの推奨事項が組み込まれています。SAS 99 は、2002 年 12 月 15 日以降に開始する期間の財務諸表の監査に対して有効になりました。

SAS 99 では、不正行為を、財務諸表に重大な虚偽記載をもたらす意図的な行為と定義しています。考慮される不正行為には、不正な財務報告から生じる虚偽記載 (例: 会計記録の改ざん) と資産の不正流用から生じる虚偽記載 (例: 資産の盗難または不正な支出) の 2 種類があります。この規格では、不正の三角形について説明しています。一般に、不正行為が発生すると、3 つの「不正の三角形」条件が存在します。まず、不正行為を犯す理由となるインセンティブまたはプレッシャーがあります。次に、不正行為が行われる機会があります (例: 管理の欠如、効果的な管理の欠如、または管理を無視する管理の能力)。3 番目に、不正行為を行う個人が、不正行為を正当化できる態度を持っています。

この要件は監査基準における新しい概念であり、2 つの主な目的があります。最初の目的は、監査チームが、経験豊富なチーム メンバーがクライアントとの経験を共有し、不正行為がどのように実行され、隠蔽される可能性があるかを共有する機会を持つことです。2 番目の目的は、監査を実施するための適切な「トップの姿勢」を確立することです。ブレーンストーミング セッションは、適切なレベルの職業的懐疑心をモデル化し、監査全体の文化を確立する形で実施されます。

• 企業内の経営陣や関係者への問い合わせ
• 監査の計画時に実行された分析手順の結果を考慮する。
• 詐欺リスク要因を考慮する。
• その他の特定の情報を考慮すると

SAS 99 では、監査人が経営陣に不正行為に対する認識と理解について質問することが義務付けられています。その後、監査人は経営陣に不正行為について「教育」する必要があるかどうか、また不正行為を阻止し検出する管理の種類について「教育」する必要があるかどうかを決定します。この規格では、監査人が監査委員会、内部監査担当者、および企業内のその他の関係者に質問することも義務付けられています。

このセクションでは、リスクを識別および評価する方法に関するガイダンスとサポートを提供します。監査人は、不正リスクの評価についての考え方を変える必要があります。監査人はリスクを識別し、それらのリスクが重大な虚偽表示につながる可能性を総合的に判断する必要があります。このセクションでは、不適切な収益認識と管理によるコントロールの無効化を考慮することが特に求められています。

SAS 99 では、大規模企業と小規模企業の両方を対象としたプログラムと管理の具体的な例が提供されています。監査人は、特定された不正リスクを軽減する管理を検討する必要があります。

この規格では、監査中に不正行為を示す可能性のある条件の例が示されています。1 つの例としては、セキュリティ、運用、システム開発担当者などの主要な IT 運用スタッフへの監査人のアクセスを経営陣が拒否することが挙げられます。監査人は、テストの結果が評価に影響するかどうかを判断する必要があります。

この規格では、不正行為が存在する可能性がある証拠はすべて経営陣やその他の関係者に伝達する必要があると規定されています。重大度は重要ではありません。

SAS 99 では、以前の基準の文書化要件が大幅に拡張されています。監査人は、(1) ブレーンストーミング セッションの開催方法と開催日時、参加者、(2) 不正リスクを特定して評価するための情報を取得するために実行された手順、(3) 不正による重大な虚偽記載という具体的なリスク (収益認識に関する議論を具体的に含める必要があります) とそれらのリスクに対する監査人の対応、(4) 経営陣による統制無視のリスクに対処するために実行された手順の結果、(5) 追加の監査手順やその他の対応につながった状況と分析関係、(6) 経営陣やその他の関係者に対して行われた不正に関するコミュニケーションの性質を文書化する必要があります。

この標準に対する主な批判は、多くの手順が必須ではなく提案されていることです。たとえば、監査人は予告なしに在庫数を確認するなどの抜き打ち手順を検討するよう提案されています。実際の業務では、監査人は顧客に「観察」する予定の在庫場所を告げることがよくあります。監査する場所を顧客に告げると、在庫詐欺が起こりやすくなります。同様の批判として、SAS 99 は期待のギャップを埋めていないというものがあります。この標準で提供されるガイドラインと提案は、職業に対する期待を高めます。その結果、監査人は SAS 99 の要件を詐欺の検出に必要な最低限の作業レベルと見なす必要があります。監査人は、SAS 99 に記載されている推奨手順のいずれかを実行しない決定があった場合、それを弁護する用意ができていなければなりません。

• グラム・リーチ・ブライリー法
• サーベンス・オクスリー法
• 医療保険の携行性と責任に関する法律(HIPAA)
• カリフォルニア州上院法案 1386 (2002)
• 連邦情報局

情報技術監査

• SAS No. 99 実装ガイド
• SAS 99 は味方か敵か?
• AU 第 316 条 財務諸表監査における不正の検討 (全文)